유형자산 교환 취득 — 상업적 실질 판단과 공정가치·장부금액 측정

유형자산 교환 취득의 뜻과 적용 대상

유형자산 교환 취득은 현금을 주고 사는 대신 가지고 있던 기계·차량·토지 같은 자산을 건네고 다른 유형자산을 받는 거래예요. 건네는 자산과 받는 자산이 모두 비화폐성자산이면 교환이고, 현금을 함께 주고받는 경우도 같은 방식으로 다뤄요. 한국채택국제회계기준(K-IFRS) 제1016호 문단 24는 하나 이상의 비화폐성자산 또는 화폐성자산과 비화폐성자산이 결합된 대가와 교환해 유형자산을 취득하는 경우를 모두 이 틀 안에 둬요.

쟁점은 새로 받은 자산의 원가를 얼마로 적느냐예요. 원칙은 공정가치이고, 예외일 때만 건넨 자산의 장부금액을 써요. 어느 쪽을 쓰는지에 따라 건넨 자산에서 처분이익이나 처분손실이 생기는지도 갈려요. 일반기업회계기준을 적용하는 회사는 같은 거래를 동종자산과 이종자산으로 나눠 판단해요.

핵심 기준

K-IFRS 제1016호 문단 24는 교환으로 취득한 유형자산의 원가를 공정가치로 측정하되, 다음 두 경우에는 건넨 자산의 장부금액으로 측정하도록 해요.

상업적 실질 판단 기준

문단 25는 교환의 결과 미래현금흐름이 얼마나 달라지는지를 보고 상업적 실질을 판단해요. 아래 (1) 또는 (2)에 해당하면서 (3)을 충족하면 상업적 실질이 있어요.

기업특유가치를 따질 때는 세후현금흐름을 반영해야 해요. 세부 계산을 하지 않아도 분석 결과가 쉽게 드러나는 경우도 있다고 문단 25는 밝혀요.

공정가치를 신뢰성 있게 측정할 수 있는 경우

문단 26은 다음 중 하나에 해당하면 공정가치를 신뢰성 있게 측정할 수 있다고 봐요.

• 합리적인 공정가치 측정치의 범위가 자산가치에 비해 유의적으로 크지 않음
• 그 범위 안의 여러 추정치가 발생할 확률을 합리적으로 평가할 수 있고, 공정가치를 측정할 때 쓸 수 있음

받은 자산이나 건넨 자산 중 하나라도 공정가치를 신뢰성 있게 측정할 수 있으면, 받은 자산의 공정가치가 더 명백한 경우를 제외하고 받은 자산의 원가를 건넨 자산의 공정가치로 측정해요.

일반기업회계기준의 구분

일반기업회계기준 제10장(유형자산)은 상업적 실질이라는 말 대신 자산의 종류로 갈라요.

문단 10.20의 동종자산은 동일한 업종 안에서 비슷한 용도로 쓰이고 공정가치가 비슷한 자산이에요. 다만 받은 자산의 공정가치로 볼 때 건넨 자산에 손상차손이 있음을 알 수 있으면 손상차손을 먼저 인식하고, 손상 후 장부금액을 받은 자산의 원가로 삼아요. 교환에 포함된 현금 등의 금액이 유의적이면 동종자산의 교환으로 보지 않아요.

처분손익과 현금수수액 처리

공정가치로 측정하는 교환에서는 건넨 자산의 공정가치와 장부금액의 차이가 처분손익이에요. 건넨 자산의 공정가치가 장부금액보다 크면 유형자산처분이익, 작으면 유형자산처분손실로 인식해요. K-IFRS 문단 71이 유형자산 제거 손익을 순매각금액과 장부금액의 차이로 정하는 것과 같은 구조예요.

현금을 더 주는 쪽은 받은 자산의 원가에 그 현금을 더해요. 현금을 받는 쪽은 받은 자산의 원가를 건넨 자산에서 받은 현금만큼 줄여 잡아요. 장부금액으로 측정하는 경우에는 받은 자산의 원가가 '건넨 자산의 장부금액 + 지급한 현금'이 되고 처분손익은 인식하지 않아요.

세무에서는 법인세법 시행령 제72조 제2항이 자산의 취득가액을 취득 방법별로 정하고, 같은 항 제8호는 그 밖의 방법으로 취득한 자산을 취득 당시의 시가로 정해요. 교환으로 취득한 자산의 세무상 취득가액과 처분손익 처리는 거래 내용에 따라 달라질 수 있어서, 장부금액을 원가로 삼은 교환은 결산 때 세무조정 여부를 따로 확인해야 해요.

계산·처리 예시

㈜예시상사는 취득원가 5,000만 원, 감가상각누계액 3,000만 원(장부금액 2,000만 원)인 기계 A를 거래처의 기계 B와 맞바꿔요. 기계 A의 공정가치는 3,000만 원이고, 교환 차액 500만 원은 ㈜예시상사가 현금으로 지급해요.

상업적 실질이 있는 경우

기계 B의 원가는 건넨 기계 A의 공정가치 3,000만 원에 지급한 현금 500만 원을 더한 3,500만 원이에요. 건넨 기계 A의 공정가치 3,000만 원과 장부금액 2,000만 원의 차이 1,000만 원은 처분이익이에요.

차변 합계와 대변 합계가 모두 6,500만 원이에요.

상업적 실질이 결여된 경우

같은 거래에서 상업적 실질이 없다고 판단하면 기계 B의 원가는 기계 A의 장부금액 2,000만 원에 지급한 현금 500만 원을 더한 2,500만 원이에요. 처분손익은 인식하지 않아요.

차변 합계와 대변 합계가 모두 5,500만 원이에요. 두 분개 모두 기계 B의 원가가 달라지고 처분이익 1,000만 원이 있고 없고만 다르므로, 이후 감가상각비도 원가 차이만큼 달라져요.

받은 자산의 공정가치가 더 명백한 경우

건넨 기계 A의 공정가치는 추정 범위가 넓어 불확실하고, 받은 기계 B의 공정가치가 2,800만 원으로 명백하며, ㈜예시상사가 현금 200만 원을 받는다고 해요. 문단 26에 따라 기계 B의 원가는 받은 자산의 공정가치 2,800만 원이에요.

받은 대가가 2,800만 원 + 200만 원 = 3,000만 원이고 장부금액이 2,000만 원이므로 처분이익은 1,000만 원이에요.

자주 하는 실수

• 교환이면 무조건 처분손익이 없다고 보는 처리: 상업적 실질이 있으면 건넨 자산의 공정가치와 장부금액의 차이를 처분손익으로 인식해야 해요. 손익이 없는 처리는 상업적 실질이 결여된 경우(일반기업회계기준은 동종자산 교환)에 해당할 때만 맞아요.
• 현금수수액을 원가에 반영하지 않는 처리: 현금을 더 준 만큼은 받은 자산의 원가에 가산하고, 현금을 받았다면 그만큼 원가를 줄여야 해요. 분개에 현금 줄이 없는 교환은 현금수수액이 없을 때만 가능해요.
• 일반기업회계기준 적용 회사가 K-IFRS 용어로 판단하는 실수: 일반기업회계기준은 동종자산·이종자산으로 구분하고, 상업적 실질 기준은 K-IFRS 문단 25에 있어요. 적용 중인 회계기준부터 확인해요.
• 받은 자산의 공정가치를 언제나 원가로 쓰는 처리: 원칙은 건넨 자산의 공정가치예요. 받은 자산의 공정가치가 더 명백한 경우에만 받은 자산을 기준으로 삼아요.
• 동종자산 교환에서 손상차손을 놓치는 처리: 받은 자산의 공정가치에 비춰 건넨 자산에 손상이 있음이 드러나면 손상차손을 먼저 인식한 뒤 그 장부금액을 원가로 삼아야 해요.
• 세무 취득가액을 회계 원가와 똑같이 두는 처리: 법인세법 시행령 제72조 제2항은 취득 방법별로 취득가액을 따로 정하고, 제8호는 그 밖의 방법으로 취득한 자산을 취득 당시의 시가로 봐요. 장부금액 기준으로 원가를 잡았다면 세무조정 여부를 따로 확인해요.

관련 문서

• 유형자산 취득원가
• 유형자산 감가상각
• 유형자산 처분 — 장부금액보다 비싸게 판 기계
• 유형자산 처분 — 장부금액보다 싸게 판 비품
• 공정가치 측정과 평가 서열체계